IZJAVA O OCJENI UVJETA KOJIMA SE OGRANIČAVA PRISTUP REGULIRANOJ PROFESIJI ILI NJEZINO OBAVLJANJE

Ovlaštenim revizorima i revizorskim društvima je na temelju Zakona o reviziji (Narodne novine broj 127/17, 27/24 i 85/24, dalje: Zakon o reviziji) povjerena provedba revizorskih usluga koje su zakonska revizija, druge revizorske usluge (koje uključuju revizije financijskih izvještaja, uvid u financijske izvještaje, ostale revizijske angažmane s izražavanjem uvjerenja te usluge povezane s revizijom financijskih izvještaja i druge poslove čije je obavljanje posebnim propisom povjereno revizorskim društvima) i provjera izvještaja o održivosti.

Svrha i cilj revizije je povećati transparentnost i povjerenje u godišnje financijske izvještaje i ostale informacije koje su predmet  izražavanja uvjerenja revizora, što je javni interes. Revizija, kao i ostale revizorske usluge su u funkciji javnog interesa jer se široki krug dionika (dioničari, investitori, financijske institucije, regulatori, poslovni partneri, šira javnost) oslanja na rad ovlaštenog revizora i rad revizorskog društva.

Kvalitetna revizije doprinosi urednom funkcioniranju tržišta poboljšanjem cjelovitosti i učinkovitosti financijskih izvještaja, čime se jača poslovno i investicijsko povjerenje u Republiku Hrvatsku, potiče razvoj gospodarskih subjekata i unapređuje gospodarska konkurentnost. Revizori, stoga, ispunjavanju posebno značajnu društvenu funkciju.

Iz tog razloga je revizorska profesija u Republici Hrvatskoj, kao i u drugim državama članicama EU, uređena posebnim odredbama prava EU, osobito Direktivom 2006/43/EZ Europskog parlamenta i Vijeća od 17. svibnja 2006. o zakonskim revizijama godišnjih financijskih izvještaja i konsolidiranih financijskih izvještaja, kojom se mijenjaju direktive Vijeća 78/660/EEZ i 83/349/EEZ i stavlja izvan snage Direktiva Vijeća 84/253/EEZ (dalje: Revizijska direktiva), koja utvrđuje uvjete za obrazovanje, kvalifikacije, ulazak u revizorsku profesiju, stalno stručno usavršavanje, postavljanje i razrješavanje ovlaštenih revizora i revizorskih društava, obavljanje revizorskih usluga, sustav osiguranja kvalitete rada revizora, nadzor i sankcije rada ovlaštenih revizora. Revizijska direktiva prenesena je u Zakon o reviziji, čime je osigurana usklađenost nacionalnog zakonodavstva s pravnim okvirom Europske unije.

Dodatno, za zakonske revizije subjekata od javnog interesa, koje su od posebnog značaja zbog njihove uloge u očuvanju stabilnosti i povjerenja u financijski sustav, primjenjuje se Uredba (EU) br. 537/2014 Europskog parlamenta i Vijeća od 16. travnja 2014. o posebnim zahtjevima u vezi s provođenjem zakonske revizije subjekata od javnog interesa i stavljanju izvan snage Odluke Komisije 2005/909/EZ (dalje: Uredba). Uredba, se izravno primjenjuje u Republici Hrvatskoj i postavlja dodatne standarde kako bi se osigurala neovisnost i kvaliteta revizije, osobito u kontekstu subjekata čiji financijski izvještaji imaju značajan utjecaj na širu javnost i gospodarstvo.

Navedenom regulativom se doprinosi dosljednoj primjeni visokih standarda revizorskih usluga unutar cijele EU, uključujući Republiku Hrvatsku. Kako bi se osigurala adekvatna zaštita korisnika revizijskih izvještaja i očuvao javni interes u sve složenijem i rizičnijem gospodarskom okruženju, profesionalni i regulatorni zahtjevi prema ovlaštenim revizorima postali su znatno složeniji i sveobuhvatniji. Zbog toga je zakonodavac ocijenio potrebnim izmijeniti model revizorskog ispita s ciljem postizanja visoke razine stručnih znanja i vještina za ovlaštene revizore koji ulaze u profesiju. Time se želi osigurati da revizori, uz obvezu kontinuiranog stručnog usavršavanja, budu sposobni odgovoriti na sve složenije zahtjeve u svojoj praksi i zadovoljiti visoke standarde kvalitete koje nameće zakonodavna regulativa, kao i opsežni profesionalni standardi (Međunarodni revizijski standardi, Međunarodni standardi upravljanja kvalitetom, Međunarodni kodeks etike za profesionalne računovođe).

Zakonom o izmjenama i dopunama Zakona o reviziji („Narodne novine“, broj 27/24.) i Zakonom o izmjenama i dopunama Zakona o reviziji („Narodne novine“, broj 85/24.) te Pravilnikom o revizorskom ispitu, posebnom ispitu i ispitu osposobljenosti („Narodne novine“, broj 107/24, dalje: Pravilnik), stupile su na snagu promjene vezano uz polaganje revizorskog ispita a koje se odnose na model i trajanje polaganja revizorskog ispita te opseg ispitnih područja.

S ciljem unapređenje kvalitete revizorskih usluga i revizorske profesije koja djeluje u svrhu zaštite javnog interesa Komora donosi Odluku o naknadama za polaganje revizorskog ispita, posebnog ispita i ispita osposobljenosti koje provodi Hrvatska revizorska komora (dalje: Odluka) kojom se mijenja model i iznosi naknade za polaganje revizorskog ispita, posebnog ispita i ispita osposobljenosti kako bi se osigurala sredstva za provedbu ispita u skladu sa izmjenama koje se propisuju Zakonom o izmjenama i dopunama Zakona o reviziji („Narodne novine“ broj 27/24.), Zakonom o izmjenama i dopunama Zakona o reviziji („Narodne novine“ broj 85/24.) i Pravilnikom o revizorskom ispitu, posebnom ispitu i ispitu osposobljenosti („Narodne novine“, broj 107/24., dalje: Pravilnik).

Sukladno odredbama Zakona o reviziji i Pravilnika, revizorski ispit se, počevši od 1. siječnja 2025. polaže kroz ispitne testove u pet modula (osnovni revizorski ispit), a kandidati koji žele steći odobrenje za rad za obavljanje provjere izvještaja o održivosti polažu i revizorski ispit za održivost. Organizacija će biti po principu polaganja ispitnog testa iz jednog modula u jednom danu, a trajanje ispitnih testova će biti od dva do četiri sata, ovisno o značaju pojedinog modula i revizorskog ispita za održivost (dalje: revizorski ispit po novom modelu).

Usporedo sa revizorskim ispitom po starom modelu (prema odredbama Zakona o reviziji, „Narodne novine“, broj 127/17. i Pravilnika o stručnom osposobljavanju za polaganje revizorskog ispita, revizorskom i posebnom ispitu te ispitu osposobljenosti, „Narodne novine“, broj 59/19.), koji se provodio dva puta godišnje kroz dva uzastopna datuma u trajanju od šest sati po danu, revizorski ispit po novom modelu održavati će se najmanje jednom godišnje a tijekom ispitnog roka biti će organizirani zasebni ispitni testovi za svih pet modula osnovnog revizorskog ispita i revizorskog ispita za održivost (ovisno o potrebama kandidata). Stoga Komora za provedu svakog pojedinog ispitnog testa mora osigurati tehničke i stručne kapacitete (priprema značajno većeg broja složenijih ispitnih pitanja, angažman većeg broja članova ispitnog povjerenstva, najam dvorane i opreme). Slijedom odredbi Zakona o izmjenama i dopunama zakona o reviziji („Narodne novine“ broj 27/24.) broj članova ispitnog povjerenstva povećan je s tri na pet članova te se dodatno imenuju dva zamjenska člana, čime se troškovi Komore za naknade ispitnom povjerenstvu značajno povećavaju u odnosu na troškove po starom modelu revizorskog ispita prema kojemu je u ispitno povjerenstvo bilo imenovano tri člana.

Složeniji i dugotrajniji proces polaganja revizorskog ispita prema novom modelu proširuje i opseg aktivnosti i potrebe za odgovarajućim softverskim alatima a posljedično i administrativni troškovi Komore vezano uz obvezu vođenja evidencije o položenim revizorskim ispitima i položenim ispitnim testovima te objavi liste kandidata koji imaju pravo pristupa ispitnim testovima.

Pored pobrojenih tehničkih zahtjeva koji proizlaze iz provedbe novog modela revizorskog ispita, ključno je naglasiti da je zakonodavac izmjeni modela revizorskog ispita pristupio s ciljem jačanja kredibiliteta revizorskog ispita te osiguranja posjedovanja potrebnih znanja i vještina ovlaštenih revizora, već prilikom ulaska u profesiju, kako bi se omogućilo zadovoljenje visokih zahtjeva kvalitete obavljanja revizorskih usluga u uvjetima sve složenijeg gospodarskog i financijskog okruženja, a s konačnim ciljem zaštite zainteresiranih dionika, korisnika revizorskih izvještaja odnosno javnog interesa.

Položeni revizorski ispit je uz dobar ugled iz članka 10. Zakona o reviziji preduvjet za dobivanje odobrenja za rad. Dobivanjem odobrenja za rad ovlašteni revizor nema zakonskih ograničenja vezano uz njegov angažman te stoga ovlašteni revizor može odmah po izdavanju odobrenja za rad dobiti odobrenje za obavljanje revizorskih usluga za svoje revizorsko društvo i/ili sudjelovati kao angažirani partner u zakonskim revizijama subjekata od javnog interesa (uz ispunjavanje uvjet propisanog Zakonom o reviziji da revizorsko društvo zapošljava najmanje tri ovlaštena revizora).

Stoga je izuzetno važno osigurati visok stupanj stručnosti i kompetentnosti ovlaštenih revizora već samim procesom ulaska u profesiju, kako bi se rizici pogrešaka ili propusta u radu revizora zbog nepoznavanja zakonske regulative i profesionalnih standarda ili nesposobnosti njihove primjene u praksi, sveli na najmanju moguću razinu.

Postavljanje jasnih uvjeta osigurava se da kandidati za ovlaštene revizore prolaze kroz rigorozan i relevantan ispitni proces, čime se jamči da će revizori biti adekvatno osposobljeni za obavljanje svojih odgovornosti u skladu sa složenim zahtjevima profesionalnih standarda.

Ovi zahtjevi su na odgovarajući način relevantni i za ovlaštene revizore kojima je izdano rješenje o ukidanju odobrenja za rad a imaju namjeru ponovo obavljati revizorske usluge kao i prema državljanima zemalja članica Europske unije koji posjeduju odobrenje za obavljanje zakonske revizije ili odobrenje za obavljanje zakonske revizije i provjere izvještaja o održivosti nadležne države članice a imaju namjeru ove usluge obavljati u Republici Hrvatskoj.

Osiguravanjem primjerenih sredstava za provođenje revizorskog ispita, posebnog ispita i ispita osposobljenosti u skladu s odredbama Zakona o reviziji i Pravilnikom se izravno dodatno se unapređuje kvaliteta rada i stručnost revizora, povećava transparentnost i povjerenje u financijske izvještaje, izvještaje o održivosti i druge informacije koje su predmet davanja uvjerenja od strane revizora, te se smanjuje rizik gubitaka za korisnike uslijed oslanjanja na pogrešno mišljenje revizora, smanjuje se rizik financijskih prevara i nepravilnosti čime se podržava ukupna stabilnost tržišta, financijskog sustava i gospodarstva u cjelini te promicanje i provođenju praksi održivog poslovanja.

U tom kontekstu je Komora, u pripremu programa revizorskog ispita i ispitnih pitanja prema novom modelu angažirala velik broj stručnjaka, članova akademske zajednice, sveučilišnih profesora, iz različitih znanstvenih grana te ovlaštene revizore praktičare, revizijske partnere i menadžere velikih revizorskih društava.

Program revizorskog ispita prema novom modelu uključuje proširene i dorađene teme područja pojedinog ispitnog modula osnovnog revizorskog ispita koje su utvrđene u Prilogu I Pravilnika a detaljno razrađene kroz pripremu programa revizorskog ispita po novom modelu.

Nadalje, ispitna pitanja prema novom programu revizorskog ispita predviđaju viši stupanj složenosti te pitanja temeljena na studijama slučaja.

Sukladno članku 15. Zakona o reviziji poseban ispit polažu ovlašteni revizori kojima izdano rješenje kojim je ukinuto odobrenje za rad a koji imaju namjeru Ministarstvu financija ponovo podnijeti zahtjev za izdavanjem odobrenja za rad. Poseban ispit obuhvaća dio područja koja se polažu i na revizorskom ispitu a detaljna razrada pojedinog područja ispitivanja unutar modula posebnog ispita identična je razradi područja ispitivanja unutar istih modula osnovnog revizorskog ispita. Na provedbu posebnog ispita na odgovarajući način se primjenjuju uvjeti propisani za polaganje revizorskog ispita te stoga njegova provedba također iziskuje srazmjerno povećanje angažiranih resursa.

Ispit osposobljenosti polaže fizička osoba iz druge države članice koja posjeduje odobrenje za rad nadležnog tijela te države članice a podnijela je Ministarstvu zahtjev za izdavanje odobrenja za obavljanje zakonske revizije ili odobrenja za obavljanje zakonske revizije i provjere izvještaja o održivosti. Ispitom osposobljenosti provjerava se poznavanje zakonodavstva Republike Hrvatske, a uključuje najmanje područja računovodstva i revizije, trgovačkog prava, poreznog prava, radnog prava u mjeri u kojoj su oni potrebni za obavljanje zakonske revizije u Republici Hrvatskoj, a u slučaju kada zahtjev sadrži i izdavanje odobrenja za rad za provjeru izvještaja o održivosti, ispit osposobljenosti sadrži i područja održivosti u mjeri u kojoj je to potrebno za obavljanje provjere izvještaja o održivosti u Republici Hrvatskoj.

Sukladno članku 101. stavku 1. točkama 4. do 9. Zakona o reviziji javne ovlasti Komore su odrediti program revizorskog ispita i iznos naknade za polaganje pojedinog modula osnovnog revizorskog ispita i revizorskog ispita za održivost, uz prethodnu suglasnost Ministarstva financija, organizirati i provoditi revizorski ispit, odrediti program posebnog ispita i iznos naknade uz prethodnu suglasnost Ministarstva financija, organizirati i provoditi poseban ispit, odrediti program ispita osposobljenosti i iznos naknade uz prethodnu suglasnost Ministarstva financija, organizirati i provoditi ispit osposobljenosti.

Za obavljanje javnih ovlasti Komora je sukladno članku 101. stavku 4. Zakona o reviziji dužna osigurati dostatne organizacijske, tehničke, ljudske i financijske resurse.

U tom smislu Komora predlaže donošenje Odluke, kako bi se unutar profesije, dugoročno osigurala dostatna sredstava za provođenje javnih ovlasti revizorskog ispita, posebnog ispita i ispita osposobljenosti, u skladu sa standardima stručnosti i kvalitete utvrđenih Zakonom o reviziji i Pravilnikom. Komora će to postići izradom i provedbom programa novog revizorskog ispita uz ispunjenje prethodno navedenih uvjeta.

Izmjenom modela i iznosa naknade revizorskog ispita, posebnog ispita i ispita osposobljenosti Komora potiče razvoj i unapređuje stručnost profesije kako bi se osigurali kapaciteti za provođenje revizorskih usluga prema najvišim standardima kvalitete te omogućila održivost revizorske profesije s ciljem zaštite raznih dionika, koji se oslanjaju na uvjerenje koje daje ovlašteni revizor i djelovanje revizorske profesije u zaštiti javnog interesa.

Utvrđeni ciljevi dobivaju širi značaj uvođenjem obveze izvještavanja o održivosti i davanja uvjerenja ovlaštenog revizora na izvještaj o održivosti, čime se značajno proširuje krug zainteresiranih dionika kao i značaj, opseg i priroda informacija na koje revizor daje uvjerenje.

Zaključak

Nediskriminacija

Izmjena uvjeta nije diskriminirajuća na temelju državljanstva ili boravišta za državljane zemalja Europske unije.
Naknade za polaganje revizorskog ispita, posebnog ispita i ispita osposobljenosti dosljedno se primjenjuju za sve kandidate koji pristupaju predmetnim ispitima.

Zaštita javnog interesa

Izmjenom uvjeta osiguravaju se sredstva za provedbu revizorskog ispita u skladu sa propisanim standardima kvalitete te osigurava adekvatna osposobljenost revizora za obavljanje zadaća i odgovornostima u skladu sa složenim zahtjevima profesionalnih standarda, Zakona o reviziji u koji je prenesena Revizijska direktiva i Uredbe .
Posljedično se unapređuje kvaliteta revizorskih usluga i zaštita dionike koji se oslanjaju na informacije koje su predmet davanja uvjerenja ovlaštenog revizora.
Revizorska profesija djeluje s ciljem zaštite javnog interesa a kvalitetna revizija doprinosi urednom funkcioniranju tržišta poboljšanjem cjelovitosti i učinkovitosti financijskih izvještaja, čime se jača poslovno i investicijsko povjerenje u Republiku Hrvatsku, potiče razvoj gospodarskih subjekata i unapređuje gospodarska konkurentnost a uvođenjem obveze izvještavanja o održivosti i provjere izvještaja o održivosti uloga revizije proširuje se i na ostvarenje širih ciljeva kao što je provedba europskog zelenog plana i promicanje održivog poslovanja.
 
Prikladnost uvjeta

Revizijskom direktivom koja je prenesena u Zakon o reviziji i Uredbom propisani su strogi zahtjevi za revizorsku profesiju čime se ogleda složenost poslova koji su Zakonom o reviziji povjereni ovlaštenim revizorima a u čijoj provedbi se zahtijeva širok krug specifičnih znanja. Osim stručnih kompetencija i poznavanja zakonodavne regulative u obavljanju poslova povjerenih ovlaštenim revizorima temeljem Zakona o reviziji zahtjeva se i visok stupanj osobnog integriteta, dobar ugled te poštivanje etičkih načela propisanih Međunarodnim kodeksom etike za profesionalne računovođe.
Stoga je revizorska profesija regulirana profesija i opravdano je da poslove koji su Zakonom o reviziji povjereni ovlaštenom revizoru mogu obavljati isključivo stručnjaci koji su stekli traženo iskustvo u obavljanju revizorskih usluga i položili revizorski ispit kojim su demonstrirali svoje znanje u propisanim područjima i sposobnost primjene tog znanja u praksi a rad ovlaštenih revizora i revizorskih društava je predmet nadzora i provjere osiguranja kvalitete rada od strane Ministarstva financija.  
Zakonom o reviziji je predviđeno da ovlašteni revizor može odmah nakon polaganja osnovnog revizorskog ispita i revizorskog ispita za održivost dobiti od Ministarstva financija odobrenje za rad koje mu omogućuje obavljanje zakonske revizije i provjere izvještaja o održivosti subjekata od javnog interesa te osnivanje vlastitog revizorskog društva, stoga je potrebno osigurati da stručnjaci koji ulaze u profesiju posjeduju primjerene kompetencije.
Revizorskim ispitom po novom modelu dodatno se unapređuje kvaliteta obavljanja revizorskih usluga i osigurava se visok stupanj stručnosti i kompetentnosti ovlaštenih revizora već samim procesom ulaska u profesiju.
Predložene naknade u potpunosti su prikladne u odnosu na zahtjeve stručnosti i kvalitete koji se postavljaju novim modelom revizorskog ispita.

Nužnost uvjeta

Proces ispitivanja po novom modelu je značajno zahtjevniji u stručnom i organizacijskom smislu, u odnosu na proces ispitivanja po starom modelu te stoga zahtjeva i viši iznos financijskih sredstava.
Komora je temeljem Zakona o reviziji obavezna osigurati tehničke, organizacijske i financijske kapacitete za provođenje javnih ovlasti stoga se Odlukom predlažu prikladni iznosi  naknada za polaganje revizorskog, posebnog i ispita osposobljenosti, kojima se osigurava provođenje odredbi Zakona o reviziji.
Predložene naknade za polaganje revizorskog ispita, posebnog ispita i ispita osposobljenosti odražavaju isključivo osnovne troškove provođenja ispitnog procesa i ne predviđaju višak sredstava.
Utvrđenjem primjerenih iznosa naknada za provođenje predmetnih ispita osigurava se samostalnost i održivost profesije u ostvarenju utvrđenih ciljeva visokih standarda kvalitete kao preduvjeta zaštite javnog interesa i očuvanja povjerenja brojnih dionika u financijski sustav ali i poticanje razvoja održivog poslovanja, bez korištenja proračunskih sredstava.
Prilikom razmatranja iznosa naknada za polaganje revizorskog ispita, posebnog ispita i ispita osposobljenosti razmatran je model provođenja revizorskog ispita i realni troškovi provođenja ispitnog procesa prema novom modelu a koji odražavaju propisanu kvalitetu ispita gdje se predloženim naknadama za polaganje revizorskog ispita, posebnog ispita i ispita osposobljenosti predviđa isključivo pokrivanje troškova provođenja ispitnog procesa dok se financijski zahtjevna izrada programa novog revizorskog ispita namiruje iz postojećih akumuliranih sredstava Komore.

Kombinirani učinak uvjeta

Izmijenjenim modelom revizorskog ispita i posljedično predloženim iznosima naknadama osiguravaju se resursi za provođenje revizorskog ispita u skladu sa postavljenim standardima kvalitete i ostalim zahtjevima koje Revizijska direktiva i Zakon o reviziji u koji je prenesena, propisuje za revizorsku profesiju, podržava se i osigurava provođenje cilja zaštite dionika koji se oslanjaju na izvještaje i informacije na koje ovlašteni revizor daje uvjerenje te u konačnici zaštita javnog interesa.